编者按：2013年度年报审计时，注册会计师还可能遇到为数不少的小企业尚在用《小企业会计制度》(以下简称原制度)的规范和报表格式，进行会计核算和编制财务报表。为此，笔者以《规定》和新准则相关规范为依据，结合年报审计的各项审计准则的要求，探讨 2013年年报审计时对小企业审计的注意事项。
财政部规定，自2013年1月1日起，《小企业会计准则》在全国小企业范围内施行，2004年财政部发布的《小企业会计制度》同时废止。作为注册会计师，应熟练掌握《小企业会计准则》(以下简称新准则)的各项规定，在接受小企业委托进行审计服务的过程中，以新准则作为标准进行审计，做好审计服务工作，出具质量合格的审计报告。
财政部于2012年10月印发了《小企业执行<小企业会计准则>有关问题衔接规定》(财会 [2012]20号，以下简称《规定》)。但现在看来，到2013年度年报审计时，注册会计师还可能遇到为数不少的小企业尚在用《小企业会计制度》(以下简称原制度)的规范和报表格式，进行会计核算和编制财务报表。为此，笔者以《规定》和新准则相关规范为依据，结合年报审计的各项审计准则的要求，探讨 2013年年报审计时对小企业审计的注意事项。
《小企业会计准则》的适用范围
(一)企业规模
新准则规定：本准则适用在中华人民共和国境内依法设立，符合《中小企业划型标准规定》所规定的小型企业标准的企业。另外，按照规定微型企业也应参照执行新准则。
(二)不执新准则的小企业
根据以上文件应执行新准则的小型、微型企业，由于各该企业的具体情况，新准则或相关文件规定其不执行新准则，而应执行《企业会计准则》或仍执行其他会计制度：
1.公开发行证券的小企业。股票或债券在市场上公开交易，以及向相关部门申报要求批准股票上市或发行债券的小企业，应执行《企业会计准则》。
2.金融机构或其他具有金融性质的小企业，应执行《企业会计准则》或《金融企业会计制度》。
3.企业集团的母公司和子公司，均应执行《企业会计准则》。
4.根据以往文件规定执行《企业会计制度》的非上市的股份有限公司、外商投资企业、会计师事务所中的小企业，在财政部明确废止《企业会计制度》之前，仍应执行《企业会计制度》，不执行新准则。但如果小企业自己转为执行新准则，也不应否定，应以新准则为会计标准进行审计。
5.已经执行《企业会计准则》包括小企业在内的各类企业，不得转为执行新准则。
6.已执行新准则的小企业以后又公开发行股票、债券的，应当转为执行《企业会计准则》。
7.因经营规模或企业性质变化而成为大中型企业或金融企业，应当从次年1月1日起执行《企业会计准则》。
8.农民专业合作社执行《农民专业合作财务会计制度(试行)》，不执行新准则。
新准则财务报表的组成
年报审计，当然主审对象是年度财务报表。新准则与原制度比较，财务报表编制有所强化，主要表现在：(1)新准则取消了作为资产负债表附表的应交增值税明细表，但在附注中为资产负债表增设了三张用于披露重要财务信息的应付职工薪酬明细表、应交税费明细表和利润分配表。特别是利润分配表的恢复设置，既披露小企业利润分配(或亏损弥补)的具体情况，也反映了小企业财务报表从利润表的“净利润”过渡到资产负债表“未分配利润”的全过程。(2)新准则为利润表增设了19个“其中”项目，强化了损益明细信息的披露;(3)新准则将原制度规定现金流量表从可选择编报的年报，修改为正常填报的月报，强调了现金信息流在企业生产经营、投资、筹资业务活动的重要作用。(4)新准则报表附注中还设置了另外四张表格，分别披露短期投资账面价值与期末市价比较、应收账款期末、期初账面余额比较、存货期末余额与期末市价比较、固定资产原价与累计折旧比较，以让报表使用者评价小企业的重要资产质量。此外，报表附注还就新准则的执行、或有损益、未决诉讼以及所得税纳税调整等方面信息，分别要求小企业进行详略适当地披露。审计2013年年报时，尤应关注这些新表格、新项目、新内容在报表及附注中填报的正确性。
财务报表年初余额、上年金额的填报衔接
(一)资产负债表年初余额的填报
1.规定与调整事项。按照《规定》，执行新准则的当年，资产负债表的“年初余额”栏内各项目数字，应根据上年末资产负债表的“期末数”栏内所列数字按照新准则的规定进行调整后填列。
审计小企业2013年年报时(以下所称“小企业”，专指执行新准则的小企业)，涉及资产负债表、按《规定》应调整的事项，可能存在几种情况：(1)应转换的科目尚未转换，1～11月份资产负债表“年初余额”仍按2012年年报“期末数”填列;(2)应转换的资产负债表科目已经转换，但转换后的数字体现在 2013年月报“期末余额”中，未调整报表的“年初余额”;(3)应转换的科目已经转换，而且也按《规定》调整了2013年资产负债表的“年初余额”。
2.账务处理。除上述第(3)种情况外，前两种情况均应该作账目、报表或者专项的报表调整：(1)年报审计时发现按《规定》应转换的科目尚未转换，比如 “坏账准备”、“存货跌价准备”、“待转资产价值”，甚至“长期待摊费用——开办费”等科目(明细科目)年末还有余额挂在账上，应通过编制调账分录，将这些科目(明细科目)余额转入“利润分配——未分配利润”科目(以下简称年初未分配利润)。(2)对执行新准则时应分拆(如“应收股息”科目)或者应合并 (如“应交税金”、“其他应交款”科目)，或者应重新组合的科目(如应收、预收账款)，也应通过编制会计分录进行处理。(3)企业已调账但尚未调整“年初余额”的，应专门调整报表。
3.报表的调整。对于在审计时已进行科目转换处理的事项，以及已由小企业自己通过分录转换了科目，但未按《规定》调整报表“年初余额”的事项，应当由审计人员编制调表分录和调整工作底稿(试算平衡表)进行调整：
4.账目的衔接：(1)如果审计前小企业已按《规定》转换科目进行账目调整但未调整相关项目的“年初余额”，通过以上调表程序即与账目衔接;(2)如果审计前企业未作科目转换，应按本文以上“账务处理”要求编制分录记入2013年账目，如果2014年新账已建，也可记入2014年账目，两种做法都不会影响账面余额与2013年资产负债表“年初余额”的衔接。
(二)利润表“上年金额”的填报
按照规定，2013年年报利润表的“上年金额”，应按照2012年年报利润表的“本年累计金额”所列数字经调整后填列。新准则利润表与原制度利润表转换程序并不复杂，主要有： (1)将上年报表主营业务收入、主营业务成本与分解后的上年“其他业务利润”中其他业务收入、其他业务支出分别相加后的金额，填列在新表“营业收入”、 “营业成本”项目的“上年金额”栏;(2)将新表中“其中”项目的应填数字从2012年账目查出，填列新表相应项目“上年金额”栏;如果检查上年账目的程序不切实可行，也可不填上年“其中”数，但本年“其中”数必须填报。
(三)现金流量表“上年金额”的填报
小企业执行新准则当年的现金流量表中的“上年金额”栏内各项目数字，应根据上年“现金流量表”(如果小企业编制的话)的“本年数”栏内各项目数字经调整后填列，即原制度下“现金流量表”项目与新准则规定的“现金流量表”项目如有不同，应将原制度下“现金流量表”各项目数字按照新准则规定进行调整后填列。如果小企业上年没有编制现金流量表或者上述调整不切实可行的，“上年金额”栏目可以不予填列。
